企业在吸收合并时，适用特殊性税务处理需注意什么细节？

2022. 12. 23

Q：企业在吸收合并时，适用特殊性税务处理需注意什么细节？

A：特殊性税务处理是企业所得税法上的特殊概念，其特指在涉及股权转让、合并或分离时，对象企业可以采取简易方式合并报表计算其账务，实现企业亏损的结转弥补，同时免除包括资产评估、企业转让所得纳税在内的相关问题等。在华集团企业在中国区进行事业计划变更时，需涉及事务重组、资产整合等事项，采用吸收合并方式进行的情形较为常见。在此过程中，企业往往希望适用特殊性税务处理却无法满足其条件，又或者明明满足其条件却没有适用特殊性税务处理，导致企业所得税征税上的额外损失。

那么，企业在采用特殊性税务处理进行吸收合并时，需要注意哪些细节呢？

① 企业合并具有合理的商业目的。

《企业所得税法实施条例》第一百二十条规定，不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。由于特殊性税务处理在满足一定条件下，可以对被吸收合并企业的应纳税所得额采取5年内均匀计入的方式，实质上是缓解了被吸收企业的纳税压力的。为避免企业滥用该制度，对于企业重组还需要企业从（一）重组交易的方式；（二）重组交易的实质结果；（三）重组各方涉及的税务状况变化；（四）重组各方涉及的财务状况变化；（五）非居民企业参与重组活动的情况的五个方面逐条提出合理的商业目的解释（国家税务总局公告2015年第48号）。

② 符合规定的重组资产比例

财税[2009]59号文件第六条规定，适用特殊性税务处理的企业合并需满足：（一）企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，即现金及其他权益支付比例不得高于交易支付总额的15%；（二）同一控制下且不需要支付对价的企业合并。此处所指的同一控制下，是指对企业实施最终控制权的企业，除母子公司、爷孙公司外，也包括根据合同或协议的约定，对参与合并企业的财务和经营政策拥有决定控制权的投资者群体，如VIE模式等。

③ 持续稳定经营的时限要求

财税[2009]59号文件第六条规定，企业重组后的连续12个月内不得改变重组资产原来的实质性经营活动。此外，《企业重组业务企业所得税管理办法》也规定，在企业合并前，参与合并各方受最终控制方的控制在12个月以上。结合上述两条，即，被同一最终控制方股东控股的两家企业，需要满足合并前由相同企业控股12个月，同时合并后仍由最终控制方企业控制12个月，即该最终控制方需要持续控股达到至少24个月以上。

④ 涉及跨境投资的特殊规定。

如涉及吸收合并中的母公司或子公司其中之一为境外企业的，对其税务监管更为严格。大多数情况下，特殊性税务处理仅可以在境外企业以其子公司股份向其另一子公司（无论其境内或境外）进行100%的股权转让，或境内子公司向境外母公司进行100%的资产及股权投资时才可适用。

特殊性税务处理属于在企业重组中较为复杂的部分，需要会计师、律师的相互配合，才能对于具体案件给出合理的适用及解决办法。如企业有相关事务性打算的，最好在业务计划阶段就与律师咨询交流相关意见，以避免产生不必要的损失。